法学论文：我国税收扣缴义务人法学制度研究

 

1.1 问题的提出

研究我国税收扣缴义务人制度这一课题源于一起税收扣缴义务人案件，即赖某某与佛山市顺德区地方税务局税务行政处罚纠纷上诉案一案，笔者从该案入手，通过对该案的争议焦点进行分析，发现我国税收扣缴义务人制度存在诸多问题，希望在此基础上提出完善我国税收扣缴义务人制度的具体建议，以保护税收扣缴义务人的权利。某电器公司股东周某某与该公司的另外两个股东区某某、赖某某签订了一份《股权转让合同书》，并签署一份相应的《声明》，将其在该公司拥有的股权以及债权分别以等额的方式转让给区某某和赖某某，两人各自受让了周某某股权的500 万元。周某某在减除其在该公司的一部分债权后，实际取得了 323 万余元的股权转让款项。根据相关规定，周某某在减除部分注册资本后，应当按照剩余的153 万余元缴纳个人所得税 30 万余元。该笔税款应由受让人履行扣缴义务，即原告赖某某和另一股东区某某分别应当代扣代缴个人所得税 15 万余元，但原告未履行扣缴义务（区某某另案处理），且还有 2500 元印花税也未予以缴纳。于是被告即该地的地税局向原告先后送达了行政处罚事项告知书和行政处罚决定书，对原告作出了行政处罚决定。原告不服，遂向该地市地税局申请复议，该地市地税局维持被告作出的行政处罚决定。原告不服税务行政复议决定，遂诉至法院。一审法院判决驳回了原告诉讼请求，维持了被告的处罚决定。赖某某不服原判，提起上诉，二审法院驳回上诉，维持了一审判决。

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1.2 选题背景及意义

在进一步深化税收体制改革的背景下，国务院法制办于 2015 年初公布了《中华人民共和国税收征收管理法修订草案（征求意见稿）》公开征求意见，此举不仅体现了《税收征管法》的重要性和社会的关注度，还体现出我国对于规范税收征收和缴纳行为，加强税收征收管理，保障国家税收收入，推进税收治理法治化的决心。我国税收扣缴义务人是我国税收扣缴法律关系中的重要一环，税收扣缴义务人的存在有其必然性和必要性，对加强我国税源控制、简便税务征纳、提高征纳效率和保障国家税收发挥着十分重要的作用。就目前而言，我国现行税法虽然对扣缴义务人制度作了相关规定，但仍然存在不少问题。如前文所述，我国税收扣缴义务人在实践中存在扣缴意识缺失，履行扣缴义务的的积极性不高等问题，深究原因在于税收扣缴义务人制度的主体范围不够明确，以及权利义务的失衡和奖惩机制的失衡。除此之外税收扣缴义务人制度还存在立法结构不均衡、手续费支付规则和责任机制不完善等各方面的问题。为了最大限度的发挥我国扣缴义务人的作用，研究我国扣缴义务人制度的相关法律规定的合法性和合理性，深刻剖析扣缴义务人制度现存问题并加以完善将对我国进一步深化税收体制改革，加强税收征管具有重要的现实意义。研究我国税收扣缴义务人制度的意义主要体现在两个方面，从理论方面来看，加强我国税收扣缴义务人制度研究，可以厘清税收扣缴义务人与其他相关主体之间的区别以及我国税收扣缴法律关系的性质；从利益平衡的角度为我国税收扣缴义务人制度的运行提供相应的理论基础；有利于推动我国税收扣缴义务人制度的良性发展。从实践价值来看，加强我国税收扣缴义务人制度研究具有非常重要的现实意义。主要体现在：第一，为我国税收扣缴义务人制度提出具体的完善建议。我国税收扣缴义务人制度存在诸多问题需要进一步分析并解决。第二，为我国《税收征管法》的修订提供税收扣缴义务人制度方面的具体建议。2015 年初我国《税收征管法修订草案<征求意见稿>》的出台引发学界的热烈讨论，然而遗憾的是，对于税收扣缴义务人制度的立法内容却寥寥。税收扣缴义务人作为保障国家税收的重要一环，有必要在《税收征管法》中明确其基础性条款。第三，有利于推动我国《税收基本法》的尽快出台，促进税收法制建设的进一步完善。第四，有利于更好地发挥我国税收扣缴义务人的作用，加强税收征管，保障税收收入，推动我国税收治理现代化。

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第 2 章 税收扣缴义务人制度概述

 

2.1 税收扣缴义务人的概念界定

我国现行立法在《税收征收管理法》的第 4 条中对税收扣缴义务人予以了明确界定。将税收扣缴义务人定义为法定的，负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人。根据以上定义可以将扣缴义务人分为两种类型，即代扣代缴税款义务人和代收代缴税款义务人。前者指的是在发生经济往来关系的过程中，向纳税人支付款项之前，根据相关规定，将纳税人取得款项所应当缴纳的税款代税务机关进行扣除，并将该笔代为扣除的款项上缴给税务机关的单位和个人；后者则是指在发生经济往来时，根据相关规定在收取纳税人支付的相关款项时，一并将支付款项的纳税人所应当向税务机关缴纳的税款代为收取，并将所收取款项及时上缴给税务机关的单位和个人。同时代扣代缴义务人又包括支付款项给纳税人和为纳税人办理汇款两种类型的个人与单位，而代收代缴义务人主要包括的是委托加工、生产并进行销售的单位等。32代扣代缴与代收代缴的本质区别体现在前者的纳税人是取得款项的人，而扣缴义务人则指支付款项的人；后者的纳税人为支付款项的人，扣缴义务人则为取得款项的人。

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2.2 税收扣缴义务人的种类

我国的税收扣缴义务人制度的设定体现了“征管效率”和“行政便宜”两项基本原则，但我国在进行税收征缴时，并非所有的税种都设定了税收扣缴义务人，仅针对特定的税种进行了设置。根据现行的税收实体法，我国目前主要针对增值税、个人所得税、企业所得税、消费税、资源税、车船税、城市维护建设税、印花税等税种的税收扣缴义务人进行了明确的规定：第一，增值税扣缴义务人。增值税扣缴义务人的规定体现在我国《增值税暂行条例》的第十八条，该条规定了：境外相关单位个人在境内了提供了相关应税劳务的，而在我国境内有没有相关的经营机构,税收扣缴义务人为在我国境内的代理人，若在境内没有代理人的,则由购买劳务的一方作为税收扣缴义务人。第二，个人所得税扣缴义务人。个人所得税扣缴义务人的具体规定体现在我国《个人所得税法》的第八条38中，它是指负有向所得纳税人履行代扣代收与向税务机关履行解缴税款义务的单位与个人。第三，企业所得税扣缴义务人。企业所得税扣缴义务人具体规定在我国《企业所得税法》的第三十七条和第三十八条中,它指的是负有替税务机关扣缴企业所得税并向税务机关解缴相应税款义务的单位和个人。法条中明确了我国非居民企业的企业所得税扣缴义务人，并根据具体情况作出区分。第四，资源税扣缴义务人。我国《资源税暂行条例》第十一条、《资源税暂行条例实施细则》第十二条以及《国家税务总局关于认定收购未税矿产品的个体户为资源税扣缴义务人的批复》将资源税扣缴义务人明确规定独立矿山,联合企业及其他收购未税矿产品的单位(包括收购未税矿产品的个体户)。

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第 3 章 我国税收扣缴义务人制度的现状及存在的问题.........18

3.1 我国税收扣缴义务人制度的现状.........18

3.1.1 税收扣缴义务人的权利...........18

3.1.2 税收扣缴义务人的义务...........19

3.1.3 税收扣缴义务人的法律责任.......2

3.2 我国税收扣缴义务人制度存在的问题.....20

第 4 章 完善我国税收扣缴义务人制度的建议......29

4.1 均衡税收扣缴义务人制度的立法结构.....29

4.2 强化税收扣缴义务人制度的利益平衡理念............30

4.2.1 平衡税收扣缴义务人的权利和义务............30

4.2.2 平衡税收扣缴义务人激励机制与惩罚机制......31

4.3 明确我国税收扣缴义务人的法律地位.....32

4.4 明确我国税收扣缴义务人的主体范围.....32

4.5 完善税收扣缴义务人制度的手续费规则..............33

4.5.1 统一税收扣缴义务人手续费支付比率..........33

4.5.2 明确税收扣缴义务人手续费支付主体..........34

4.6 完善税收扣缴义务人制度的责任机制.....34

 

第 4 章 完善我国税收扣缴义务人制度的建议

 

4.1 均衡税收扣缴义务人制度的立法结构

在我国税收扣缴义务人制度体系下，地方性法规、规章几乎出现断层现象，而大量以“通知”、“解释”等形式出现的规范性文件，数量多而庞杂，调整过于频繁，导致税务机关与税收扣缴义务人难以兼顾，从而出现实践混乱；且不同位阶的立法文件之间存在冲突，造成地方税务机关实践操作和法律适用的困难。税收扣缴义务人制度作为一项重要的法律制度，若缺乏科学系统的法律规定，将难以发挥其制度作用。因此，均衡税收扣缴义务人制度的立法结构刻不容缓。结构均衡要求立法体系的完整性和协调性。立法体系由不同的立法文件组成，其完整性体现在立法文件的总数和各个位阶上立法数量的分布情况上，立法文件的数量应当满足社会的整体需求。协调性则是强调立法文件的质量，要求立法体系内的具体立法之间的协调性，即同一位阶立法文件要不相冲突，上位法与下位法之间不要互相抵触。一项合理的法律制度体系中的不同位阶立法文件数量应当呈现金字塔式的结构，即位阶越高的立法文件数量越少，依次向下逐渐增加。就税收扣缴义务人制度的立法体系而言，立法者应当从下列两方面均衡税收扣缴义务人的立法结构：在立法文件的数量上，一方面要保证税收扣缴义务人的立法总数与当前的社会发展的需要成正比；另一方面，要整合并削减有关税收扣缴义务人的规范性文件，加大地方行政法规、规章立法，减少规范性文件的大量出台。在立法质量上，首先可以借助此次正在进行修订中的《税收征管法》为契机,将低位阶、低层次的规范性文件中的涉及税收扣缴义务人切身利益和符合法理的有关规定纳入到《税收征管法》中,从而提高立法层次,树立法律权威,督促税收扣缴义务人更好地履行义务,切实保障税收扣缴义务人的权益。

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结语

 

税收扣缴义务人制度是我国重要的法律制度，对于有效防止税款流失，保障国家税收及时足额入库，降低税收征纳成本，体现我国税收效率原则具有重要意义，作为该制度的当然执行者的税收扣缴义务人，其重要地位则不言而喻。然而我国现行在《税收征管法》中一直将税收扣缴义务人的权利义务责任“跟随”在纳税人之后，导致税收扣缴义务人的法律地位不明确。不仅如此，我国税收扣缴义务人法律制度尚不够完善，还存在诸多缺陷，严重影响了税收扣缴义务人充分发挥其应有的作用。因此，必须加强对我国税收扣缴义务人的保护，进一步完善我国税收扣缴义务人制度。《税收征管法》的修订对促进我国税收法律制度的完善具有十分重大的意义，但 2015 年发布的《税收征管法》修订草案中对于税收扣缴义务人制度的完善还远远不够。加强我国税收扣缴义务人的保护，有利于提高税收扣缴义务人的积极性，发挥税收扣缴义务人制度的价值，保障国家税收及时足额入库具有现实意义。因此，笔者希望立法者加大对我国税收扣缴义务人制度法律法规的完善，在《税收征管法》的修订中完善税收扣缴义务人的权利义务责任的分配，加快《税收基本法》的出台，确定税收扣缴义务人的法律地位、主体范围等基本问题。

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参考文献（略）